Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in seinem Urteil vom 31.01.2024 einen Fall behandelt, bei dem eine in einem anderen EU-Mitgliedstaat ansässige Unternehmerin (im Folgenden „leistender Unternehmer“) einen Onlinemarktplatz betrieb und damit sonstige Leistungen (§ 3 Abs. 9 UStG) in Deutschland (§ 3a Abs.2, Abs. 5 Satz 1 Nr. 1, Satz 2 Nr. 3 UStG) an deutsche Privatpersonen und Nichtunternehmer ausgeführt hat. Grundsätzlich ist der leistende Unternehmer Steuerschuldner (§ 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG). Nur im sog. Reverse-Charge-Verfahren kommt es zum Wechsel der Steuerschuldnerschaft, und der Leistungsempfänger wird Steuerschuldner (§ 13b UStG). Das Reverse-Charge-Verfahren findet jedoch nur Anwendung, wenn der Leistungsempfänger Unternehmer ist (§ 13b Abs. 5 UStG).
Unternehmereigenschaft des Leistungsempfängers
Das Urteil stellt klar, wann der leistende Unternehmer von einem Unternehmer als Leistungsempfänger ausgehen kann und darf. Denn im entschiedenen Fall hatte der leistende Unternehmer bereits die Unternehmereigenschaft des Leistungsempfängers bejaht, wenn eines der drei folgenden Kriterien erfüllt wurde:
- Der Leistungsempfänger hat im laufenden Jahr oder im Vorjahr entweder mehr als X Verkäufe getätigt,
- es sind Leistungsentgelte („Verkaufsgebühren“) von mindestens X Euro entstanden waren oder
- der Leistungsempfänger hat sich auf einer besonderen Plattform (gewerbliche Plattform) angemeldet, die gewerblichen Händlern vorbehalten war.
In den Fällen hat der leistende Unternehmer bereits das Reverse-Charge-Verfahren angewendet, auch wenn keine gültige Umsatzsteueridentifikationsnummer (USt-IdNr.) vorgelegen hat.
Nach Auffassung des Finanzamts war die vorliegende Prüfung zur Unternehmereigenschaft nicht ausreichend, und der leistende Unternehmer hätte nur von einem Unternehmer als Leistungsempfänger ausgehen dürfen, wenn ein gültige USt-IdNr. vorgelegen hätte.
Gültige USt-IdNr. nicht zwingend erforderlich für Reverse-Charge-Verfahren
Der BFH hat klargestellt, dass keine gesetzliche Grundlage dafür besteht, dass zur Nachweisführung eine gültige USt-IdNr. vorliegen muss. Entscheidend ist lediglich, dass der Leistungsempfänger Unternehmer ist. Die Beweislast für die Voraussetzungen des Reverse-Charge-Verfahrens liegt beim leistenden Unternehmer.
Möchten Sie Neuigkeiten wie diese monatlich in Ihr Postfach erhalten? Abonnieren Sie hier unseren Newsletter Nonprofitrecht aktuell.
Der leistende Unternehmer muss aber nach von ihm gewählten und dabei als geeignet anzusehenden Methoden den Nachweis der Unternehmereigenschaft des jeweiligen Kunden erbringen, insbesondere wenn der leistende Unternehmer im Hinblick auf die Sondervoraussetzung der Unternehmereigenschaft des Leistungsempfängers von dessen Steuerschuldnerschaft ausgeht.
Wenn das Finanzamt die vom leistenden Unternehmer gemachten Angaben zur Unternehmereigenschaft des Leistungsempfängers anzweifelt, muss es zumindest stichprobenartig bei Massengeschäften eine Überprüfung durchführen.
Achtung: Bei Leistungen an nicht unternehmerische NPOs ist USt-IdNr. zwingend erforderlich
Die Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens knüpft an die Ortsbestimmung der sonstigen Leistung nach § 3a Abs. 2 UStG an. § 3a Abs. 2 UStG darf für nicht unternehmerisch tätige juristische Personen nur angewendet werden, wenn dem leistenden Unternehmer eine USt-IdNr. der nicht unternehmerisch tätigen Person vorgelegt wurde.
Soweit NPOs ausschließlich in der ideellen Zweckverwirklichung und damit nicht unternehmerisch tätig sind, kommt das Reverse-Charge-Verfahren daher nur zur Anwendung, wenn die NPO eine gültige USt-IdNr. besitzt. Insoweit kann sich der leistende Unternehmer nicht auf andere Kriterien zur Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens berufen.
Kein Reverse-Charge-Verfahren bei bestimmten Leistungen an juristische Personen des öffentlichen Rechts
Ansonsten greift das Reverse-Charge-Verfahren nicht automatisch bei Erfüllung der Unternehmereigenschaft des Leistungsempfängers, wenn bestimmte Leistungen (§ 13b Abs. 2 Nr. 4, 5b, 7–12 UStG) für den nicht unternehmerischen Bereich einer juristischen Person des öffentlichen Rechts erbracht werden. Inwieweit einem ausländischen Leistungserbringer hier eine Nachweispflicht auferlegt werden kann, bleibt in der Praxis spannend.
Prozesse sollten überprüft und ggf. angepasst werden
Unternehmer sollten ihre Prozesse zur Überprüfung der Unternehmereigenschaft ihrer Kunden überprüfen und ggf. anpassen. Dabei sollten sie nicht allein auf die Gültigkeit der USt-ID vertrauen, sondern weitere Nachweise für die Unternehmereigenschaft einholen und dokumentieren. Unsere Experten sind Ihnen dabei gerne behilflich.
BFH, Urteil v. 31.01.2024, V R 20/21
Weiterlesen:
Umsatzsteuer: Einheitliche Leistung oder Aufteilungsgebot
Liebe Frau Danner,
vielen Dank für die ausführliche Antwort, in der Sie schreiben: „Nach § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG setzt der Übergang der Steuerschuld grundsätzlich voraus, dass der Leistungsempfänger Unternehmer oder eine juristische Person ist.“
Genau auf dieses „Unternehmer ODER eine juristische Person“ zielte meine Frage ab.
Ich lese die Vorschrift so, dass die Steuerschuld auf den Empfänger übergeht, wenn er ENTWEDER Unternehmer ODER eine juristische Person ist.
Eine ausschließlich nichtunternehmerisch tätige gGmbH oder ein eingetragener Verein sind zwar keine Unternehmer i. S. d. UStG, aber doch juristische Personen.
Die erste Alternative kommt nachvollziehbar nicht zur Anwendung.
Wie begründet sich aber, dass die zweite Alternative des § 13b Abs. 5 Satz 1 – „eine juristische Person“ – auch nicht zur Anwendung kommt?
Ich finde keine Begründung dafür, warum bei einem unter § 13b Abs. 1 oder Abs. 2 Nr. 1–3 fallenden Umsatz die zweite Alternative nicht für eine juristische Person unabhängig von deren Unternehmerstatus greifen sollte. Lese ich das „oder“ falsch?
Mit vielen Grüßen
Maria Steger
Liebe Frau Steger,
das würde dem System widersprechen, dass explizit in ihrem Fall bereits die Steuerschuld beim leistenden Unternehmer annimmt.
Des Weiteren steht zu § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG im BeckOK UStG/Spilker, 49. Ed. 1.7.2026, UStG § 13b Rn. 128:
Die Einbeziehung von nichtunternehmerischen juristischen Personen des Privatrechts als steuerschuldende Leistungsempfänger nach § 13b Abs. 5 S. 1 bei den in § 13b Abs. 2 Nr. 1–3 genannten Leistungen ist allerdings nicht mit den Vorgaben aus Art. 199 Abs. 1 Buchst. c, e, g MwStSystRL iVm Art. 199 Abs. 3 MwStSystRL vereinbar. Diese Regelung bezieht sich nur auf Unternehmer oder nicht steuerpflichtige Einrichtungen des öffentlichen Rechts als Leistungsempfänger. Artikel 196 MwStSystRL, welcher juristische Personen als Leistungsempfänger in die Steuerschuldverlagerung einbezieht, bezieht sich nur auf sonstige Leistungen nach § 3a Abs. 2, dh solche an juristische Personen mit USt-IdNr. (§ 3a Abs. 2 S. 3). Da eine richtlinienkonforme Auslegung ausscheidet, können sich juristische Personen des Privatrechts unmittelbar auf die Richtlinie berufen, wenn sie nicht als Steuerschuldner herangezogen werden wollen. Unionsrechtlich sind nichtunternehmerische juristische Personen des Privatrechts nicht Steuerschuldner. Die Richtlinie kann zu Gunsten des Steuerpflichtigen unmittelbar angewendet werden, solange sie der nationale Gesetzgeber nicht korrekt umgesetzt hat.
Wir hoffen damit Ihre Fragen geklärt zu haben, ansonsten können Sie sich auch gerne an uns im Rahmen einer Beratung wenden.
Mit freundlichen Grüßen
Anna Danner
Sehr geehrte Frau Danner,
besten Dank für diesen tollen Beitrag.
Sie schreiben:
„Soweit NPOs ausschließlich in der ideellen Zweckverwirklichung und damit nicht unternehmerisch tätig sind, kommt das Reverse-Charge-Verfahren daher nur zur Anwendung, wenn die NPO eine gültige USt-IdNr. besitzt.“
Ich frage mich, ob diese Aussage wirklich auch für elektronisch erbrachte sonstige Leistungen zutrifft?
Bei einer ausschließlich nichtunternehmerisch tätigen juristischen Person ohne USt-IdNr. bestimmt sich der Leistungsort für elektronisch erbrachte sonstige Leistungen doch nach § 3a Abs. 5 UStG? Bei einer deutschen NPO liegt der Leistungsort damit in Deutschland. Damit müssen wir doch prüfen, wer dann die Umsatzsteuer schuldet.
§ 13b Abs. 2 Nr. 1 UStG erfasst „nicht unter Absatz 1 fallende sonstige Leistungen eines im Ausland ansässigen Unternehmers“. Diese Vorschrift ist, soweit ich sie verstehe, nicht auf Unternehmer aus Drittländern beschränkt, sondern kann auch Unternehmer aus dem übrigen Gemeinschaftsgebiet erfassen, soweit die konkrete Leistung nicht bereits unter Absatz 1 fällt. In der hier beschriebenen Konstellation fallen elektronisch erbrachte sonstige Leistungen meines Erachtens nicht unter Absatz 1, da sich der Leistungsort bei einer ausschließlich nichtunternehmerisch tätigen juristischen Person ohne USt-IdNr. nicht nach § 3a Abs. 2, sondern nach § 3a Abs. 5 UStG bestimmt.
In § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG heißt es weiter für die Fälle des Absatzes 2 Nr. 1, dass der Leistungsempfänger die Steuer schuldet, wenn er „ein Unternehmer oder eine juristische Person“ ist. Eine Einschränkung auf unternehmerisch tätige juristische Personen oder auf juristische Personen mit USt-IdNr. kann ich dort leider nicht erkennen. Satz 7 ergänzt sogar, dass diese Regelung auch gilt, wenn die Leistung für den nichtunternehmerischen Bereich bezogen wird.
Auch Abschn. 3a.16 Abs. 2 UStAE und Abschn. 13b.1 Abs. 1 UStAE scheinen das leider zu untermauern.
Übersehe ich eine Regelung, die besagt, dass das Reverse-Charge-Verfahren für ausschließlich nichtunternehmerisch tätige NPOs ohne gültige USt-IdNr. grundsätzlich nie greift?
Falls meine Befürchtung zutrifft, wäre die obige Einschränkung gerade für kleinere, ausschließlich ideell tätige NPOs, die ihre Buchhaltung selbst erledigen (müssen), ein sehr wertvoller Hinweis. Solche Organisationen beziehen vermutlich häufig Software, Web-Apps und andere elektronisch erbrachte Leistungen von ausländischen Anbietern – und müssten dann möglicherweise gerade wegen solcher Leistungen erstmals selbst Umsatzsteuer anmelden und abführen.
Mit vielen Grüßen
Maria Steger
Liebe Frau Steger,
vielen Dank für Ihre Frage.
Sofern sich der Leistungsort im konkreten Fall tatsächlich nach § 3a Abs. 5 UStG im Bestimmungsland des Leistungsempfängers bestimmt und die Vereinfachungsregelung des § 3a Abs. 5 Satz 3 UStG nicht greift, verbleibt die Umsatzsteuerschuld grundsätzlich trotzdem beim leistenden Unternehmer. Eine Verlagerung der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger kommt in diesem Fall nicht in Betracht.
Für den leistenden Unternehmer erfolgt die Erklärung und Entrichtung der in den jeweiligen EU-Mitgliedstaaten geschuldeten Umsatzsteuer grundsätzlich über das sogenannte One-Stop-Shop-Verfahren (OSS), das zum 1. Juli 2021 das frühere Mini-One-Stop-Shop-Verfahren (MOSS) abgelöst hat. Durch das OSS-Verfahren muss sich der Unternehmer regelmäßig nicht in jedem einzelnen Bestimmungsland umsatzsteuerlich registrieren lassen, sondern kann die geschuldete Umsatzsteuer zentral über das Bundeszentralamt für Steuern erklären und abführen.
Darüber hinaus sprechen die von Ihnen genannten Voraussetzungen auch gegen die Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens nach § 13b UStG. Nach § 13b Abs. 5 Satz 1 UStG setzt der Übergang der Steuerschuld grundsätzlich voraus, dass der Leistungsempfänger Unternehmer oder eine juristische Person ist.
Eine Non-Profit-Organisation, die ausschließlich im ideellen Bereich tätig ist und keine nachhaltigen Tätigkeiten zur Erzielung von Einnahmen ausübt, ist regelmäßig kein Unternehmer im Sinne des § 2 Abs. 1 UStG. Unternehmer ist danach nur, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, wobei eine Gewinnerzielungsabsicht nicht erforderlich ist. Fehlt es jedoch bereits an einer nachhaltigen Tätigkeit zur Einnahmeerzielung, liegt keine unternehmerische Tätigkeit vor.
Wäre die Non-Profit-Organisation hingegen Unternehmerin, würde sich der Leistungsort bei einer sonstigen Leistung grundsätzlich nach § 3a Abs. 2 UStG bestimmen. In diesem Fall lägen die Voraussetzungen für eine Besteuerung nach dem Reverse-Charge-Verfahren des § 13b UStG grundsätzlich vor.
Gerade weil bei einer ausschließlich ideell tätigen Organisation die Unternehmereigenschaft regelmäßig fehlt, verbleibt es bei der Bestimmung des Leistungsorts nach den für Nichtunternehmer geltenden Vorschriften, insbesondere § 3a Abs. 5 UStG und der leistende Unternehmer bleibt Steuerschuldner im Rahmen des OSS-Verfahren.
Zusammenfassend spricht daher vieles dafür, dass in dem von Ihnen geschilderten Fall weder § 3a Abs. 2 UStG noch das Reverse-Charge-Verfahren nach § 13b UStG Anwendung finden. Stattdessen bleibt die Umsatzsteuerschuld beim leistenden Unternehmer, der die Steuer gegebenenfalls über das OSS-Verfahren im jeweiligen Bestimmungsland erklären und entrichten muss oder es wird doch noch nach § 3a Abs. 5 Satz 3 UStG im Lande des leistenden Unternehmers besteuert.
Wir hoffen Ihre Frage beantwortet zu haben.
Mit freundlichen Grüßen
Anna Danner