Die Einordnung von Aktivitäten in den wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb oder den steuerbegünstigten Zweckbetrieb bereitet zahlreichen Nonprofit-Organisationen immer wieder Probleme. Am 30.06.2023 hat das Finanzgericht des Saarlandes nun darüber entschieden (Az: 1 K 1232/21), ob eine Stelle für die Altenpflegeausbildungsumlage einen gemeinnützigen Zweckbetrieb begründen kann. Worum es in dem Fall ging und wie das Gericht seine Entscheidung begründet, wird nachfolgend dargestellt.
Verein vereinnahmt pauschale Verwaltungskosten für Altenpflegeausbildungsumlage
Kläger war im vorliegenden Fall ein gemeinnütziger Verein mit dem Zweck der Förderung der Altenhilfe und Pflege. Laut der Vereinssatzung zählt zu seinen Aufgaben die „Behandlung grundsätzlicher Fragen der
- Altenhilfe und Pflege sowie
- der Umsetzung von Perspektiven zur Zukunft der Altenhilfe und Pflege, soweit diese die gemeinsamen Belange der Mitglieder betreffen,
- Öffentlichkeitsarbeit,
- Förderung und Entwicklung der pflegerischen Aus-, Fort- und Weiterbildung“.
Verwirklicht wird dieser Zweck laut Satzung unter anderem durch die Wahrnehmung öffentlich-rechtlicher Aufgaben aufgrund (öffentlich-rechtlicher) Beleihung. Dies kann z.B. durch die Übernahme der Funktion der zuständigen Stelle für die Altenpflegeausbildungsumlage gemäß der „Verordnung über die Einführung einer Umlage in der Altenpflegeausbildung“ geschehen.
Der Verein fungierte sodann als Stelle für Altenpflegeausbildungsumlage im Sinne der vorgenannten Verordnung. Für die Erfüllung dieser Aufgabe vereinnahmte er pauschale Verwaltungskosten, die auf Grundlage eines prozentualen Anteils an der Ausbildungsumlage, der den ausgleichspflichtigen Einrichtungen im Rahmen der Festsetzung der Ausgleichsbeträge mitgeteilt wird, bemessen werden und von den eingezogenen Beträgen einbehalten werden. Dies führte zu einem Jahresüberschuss im betreffenden Tätigkeitsbereich.
Der Verein ging davon aus, dass die im Rahmen der Tätigkeit als Stelle für Altenpflegeausbildungsumlage erzielten Erlöse nicht umsatzsteuerpflichtig sind. Das zuständige Finanzamt sah darin hingegen einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb und erließ entsprechend Körperschaftsteuerbescheide, bei denen es die Erlöse um die aus seiner Sicht enthaltene Umsatzsteuer reduzierte sowie Bescheide zur Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags. Gegen diese Bescheide legte der Verein Einspruch ein, der jedoch erfolglos blieb.
Was ist eine Stelle für Altenpflegeausbildungsumlage?
Eine Stelle für Altenpflegeausbildungsumlage übernimmt die Durchführung des Kostenausgleichs der Umlage zur Finanzierung der Altenpflegeausbildung. Die Durchführung des Kostenausgleichs erfolgt dabei im eigenen Namen und durch Beleihung der zuständigen öffentlich-rechtlichen Körperschaft. Die Kostenumlage nach der vorgenannten Verordnung ist im Wesentlichen so gestaltet, dass Trägern der praktischen Ausbildung in Altenpflegehilfeberufen die Ausbildungsvergütungen in pauschalierter Form nebst Arbeitgeberanteilen zur Sozialversicherung erstattet werden und die Mittel, die für diese Erstattungen (und den dem Kläger zustehenden Verwaltungskosten) erforderlich sind, als Ausgleichsbeträge von den (Pflege-)Einrichtungen erhoben werden. Zweck der Umlage ist es, einen Mangel an Ausbildungsplätzen zu verhindern.
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Körperschaften sind gem. § 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 KStG von der Steuer befreit, sofern sie gemäß ihrer Satzung und ihrer tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken i.S.d. §§ 51–68 AO dienen. Sofern ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb unterhalten wird, ist eine Steuerbefreiung gem. § 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 KStG ausgeschlossen. Die Steuerfreiheit bleibt jedoch trotz des Vorliegens eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs bestehen, wenn es sich um einen Zweckbetrieb i.S.d. §§ 65–68 AO handelt. Entsprechendes gilt nach § 3 Nr. 6 GewStG für die Gewerbesteuer.
Wann liegt ein Zweckbetrieb vor?
Ein Zweckbetrieb nach §§ 65–68 AO liegt vor, wenn es sich bei dem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb entweder um einen Katalogzweckbetrieb i.S.d. §§ 66–68 AO handelt oder der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb die Voraussetzungen des § 65 AO erfüllt. Ein Zweckbetrieb nach § 65 AO ist gegeben, wenn ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb in seiner Gesamtrichtung dazu dient, die steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke der Körperschaft zu verwirklichen, die Zwecke nur durch einen solchen Geschäftsbetrieb erreicht werden können und der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb zu nicht begünstigten Betrieben derselben oder ähnlichen Art nicht in größerem Umfang in Wettbewerb tritt, als es bei Erfüllung der steuerbegünstigten Zwecke unvermeidbar ist. Für die Annahme eines Zweckbetriebs müssen alle drei Voraussetzungen erfüllt sein.
Abforderungen an Zweckbetrieb sind erfüllt
Das FG Saarland erachtete die Klage des Vereins gegen den Bescheid des Finanzamts für zulässig und begründet. Dem Grunde nach sei mit dem Betrieb der Stelle für Altenpflegeausbildungsumlage zwar ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb gegeben, jedoch erfülle dieser die Anforderungen an einen allgemeinen Zweckbetrieb gem. § 65 AO.
Denn der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb diene in erster Linie dazu, die steuerbegünstigten und satzungsmäßigen Zwecke zu verwirklichen. Die Feststellung der Voraussetzungen des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs unterliege einer Gesamtwürdigung bezüglich des objektiven Charakters der Betätigung der jeweiligen Körperschaft. In diesem Zusammenhang sei es unschädlich, dass Aufgaben, wie sie der fragliche Verein erledigt, aufgrund einer Beleihung erfüllt werden. Es sei durchaus möglich, dass eine gemeinnützige Körperschaft mit ihrem Satzungszweck sowohl das Gemeinwohl fördert, als auch ihre Verpflichtung gegenüber der beleihenden Tätigkeit erfüllt. Im gegebenen Fall sei zu erkennen, dass die Stelle für Altenpflegeausbildungsumlage des Vereins dazu diene, die Ausbildung von Altenpflegekräften im erforderlichen Umfang unmittelbar zu fördern. Würde es ein solches Umlageverfahren nicht geben, bestünde die Gefahr, dass weniger Betriebe Pflegekräfte ausbilden würden, was letztlich einen (noch größeren) Personalnotstand zur Folge hätte.
Demnach sei die Stelle für Altenpflegeausbildungsumlage eine zwingende Voraussetzung für die Altenpflege und demnach entscheidend für die Erreichung des Vereinszwecks. Ohne die durch die Tätigkeit ermöglichte Ausbildung wäre eine fortdauernde Berufsausübung in der Altenpflegehilfe gefährdet und somit eine Zweckverfolgung durch den Kläger nicht möglich. Dass mit dieser Aufgabe als solcher das Gemeinwohl unmittelbar gefördert wird, sei auch daran erkennbar, dass die hoheitliche Maßnahme durch Landesbehörden wahrgenommen wird, der Staat dem gemeinen Wohl verpflichtet ist und von vornherein uneigennützig handelt.
Nicht zuletzt sei mit der Tätigkeit auch keine Wettbewerbsverzerrung nach § 65 Nr. 3 AO gegeben. Es gäbe keine andere Stelle für die Durchführung eines Kostenumlageverfahrens in der Altenpflegeausbildung in dem maßgeblichen Gebiet des klagenden Vereins. Selbst wenn die Leistung ausgeschrieben worden wäre, läge keine Wettbewerbsverzerrung vor, denn nach Vergabe der Tätigkeit an nur einen Bewerber wird die Leistung nicht mehr im Wettbewerb zu anderen Marktteilnehmern erbracht.
Die Einnahmen des Vereins aus dem Betrieb der Stelle für Altenpflegeausbildungsumlage seien damit im Ergebnis Zweckbetriebseinnahmen gem. § 65 AO und folglich von der Körperschaft- und Gewerbesteuer befreit.
Urteil setzt Tendenz der BFH-Rechtsprechung fort
Das Urteil des FG Saarland reiht sich in die BFH-Rechtsprechung der letzten Jahre zum Vorliegen von Zweckbetrieben ein und setzt die darin begründete Tendenz eines gegenüber der Verwaltungsauffassung weiter gefassten Anwendungsbereichs des § 65 AO fort. Wir berichteten in der Vergangenheit konkret über einen Fall, in dem der BFH entschied, dass auch wissenschaftliches Editieren gemeinnützige Zweckverfolgung einer gemeinnützigen Organisation sein kann. In einem anderen Fall waren, nach Ansicht des BFH, auch die Einnahmen aus der Jägerprüfung und -ausbildung durch einen gemeinnützigen Verein im Auftrag einer Behörde dem steuerfreien Zweckbetrieb zuzuordnen. In diesen Fällen wurde die zu enge Auslegung des Zweckbetriebs durch die Finanzverwaltung jeweils von der Rechtsprechung gerügt.
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FG Saarland, Urteil v. 30.06.2023, 1 K 1232/21
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Einnahmen aus Prüfung und Ausbildung sind steuerfreiem Zweckbetrieb zuzuordnen
