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Restrukturierung in der Gemeinnützigkeit: Auslagerung eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes – gewusst wie!

Beratung zu den Themenkreisen Restrukturierung und Outsourcing wird von gemeinnützigen Akteuren häufig nachgefragt. Erwerbswirtschaftliche Aktivitäten sollen auf eine eigene Service-GmbH ausgelagert werden. Die Service-GmbH soll dann bspw. Reinigungs- und Verpflegungsdienstleistungen erbringen, sich um das Marketing kümmern oder gar die Vereinsgaststätte betreiben. Eine solche Restrukturierung ist jedoch immer ein Balanceakt im Minenfeld des Gemeinnützigkeitsrechts. Leitlinien ergeben sich nun aus einer Anweisung des Bayerischen Landesamtes für Steuern (LfSt) sowie einem aktuellen Urteil des BFH dargestellt:

Das LfSt befasst sich mit diesem Themenkreis im Zusammenhang mit der Auslagerung der Küche, der Hol- und Bringdienste und der Haustechnik eines Krankenhauses. Dem BFH lag ein Fall vor, in dem ein Berufsverband die Durchführung seiner jährlichen Tagungen auf eine Service-GmbH übertragen hatte.

Typischer Ablauf: Überführung in die Vermögensverwaltung

Restrukturierungen haben in steuerlicher Hinsicht in der Regel das Ziel, diejenigen Aktivitäten, die bisher einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb begründeten, auf eine Tochter-GmbH auszulagern. Die möglichen Gewinnausschüttungen aus der Beteiligung sollen bei der gemeinnützigen Organisation dann grundsätzlich im Bereich der ertragssteuerfreien Vermögensverwaltung anfallen. Gleiches wird regelmäßig für Pachteinnahmen angestrebt, wenn die gemeinnützige Körperschaft der Tochter-GmbH die notwendige Infrastruktur, Wirtschaftsgüter und Räumlichkeiten zur Verfügung stellt.

Die Übertragung des bisherigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs auf die Service-GmbH erfolgt dabei rechtlich entweder in Form einer Sachkapitalgründung oder aber im Wege einer Sachkapitalerhöhung, sofern die Service-GmbH bereits zuvor bspw. mittels einer Bar-Gründung errichtet wurde. Im letzteren Fall ist freilich wichtig, dass für die Ausstattung der Service-GmbH mit Stammkapital auf die zulässigerweise gebildeten Rücklagen (freie Rücklagen) zurückgegriffen wird. Dem Gebot der zeitnahen Mittelverwendung unterliegende Mittel dürfen hierfür hingegen nicht verwendet werden.

Auch eine Verpachtung des Geschäftsbetriebs an die Tochter-GmbH ist möglich. Damit das Finanzamt anerkennt, dass der verpachtete Betrieb nun tatsächlich nicht mehr durch die gemeinnützige Organisation geführt wird, ist in diesem Fall allerdings daran zu denken, die Betriebsaufgabe zu erklären. Dies gilt erst recht angesichts der Gesetzespläne der Koalition, welche eine gesetzliche Vermutung der Betriebsfortführung vorsehen.

Eine Aufdeckung der im Geschäftsbetrieb ruhenden stillen Reserven kann sowohl bei der Einbringung des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs in die Tochter-GmbH als auch im Fall der Verpachtung meist vermieden werden, wenn die Voraussetzungen des Umwandlungssteuergesetzes bzw. des § 13 Abs. 4 KStG beachtet werden.

Fallstricke: Beherrschender Einfluss und Betriebsaufspaltung

Zwei Fallstricke können die vorteilhafte Qualifizierung als steuerfreie Vermögensverwaltungseinkünfte zunichte machen. Das BFH-Urteil beschäftigt sich hiermit ausführlich.

Eine Umqualifizierung der vermögensverwaltenden Einkünfte in steuerpflichtige Einkünfte aus wirtschaftlichem Geschäftsbetrieb erfolgt zum einen in den (nicht seltenen) Fällen, in denen das Finanzamt zu dem Schluss kommt, dass die gemeinnützige Organisation faktisch weiterhin durch ihre GmbH erwerbswirtschaftlich am Markt agiert. Ein solcher Durchgriff ist bei einem beherrschenden Einfluss auf die Tochter-GmbH gegeben. Hierfür reicht es nicht schon aus, dass die gemeinnützige Organisation Alleingesellschafterin der Service-GmbH ist. Vielmehr muss tatsächlich Einfluss auf die Geschäftsführung genommen werden, was vor allem bei Personalunion zwischen dem Vorstand der gemeinnützigen Organisation und der Geschäftsführung der Tochter-GmbH bejaht wird. Ein Vorstand der gemeinnützigen Organisation sollte daher nur dann gleichzeitig auch Geschäftsführer der GmbH sein, wenn der GmbH-Geschäftsführung auch externe Dritte angehören und damit ausgeschlossen ist, dass der Vorstand eine Entscheidung alleine treffen oder durchsetzen kann.

Weitere Gefahr droht der Restrukturierung durch die Grundsätze der sog. Betriebsaufspaltung. Sind die gemeinnützige Körperschaft und die Tochter-GmbH sowohl personell als auch sachlich miteinander verflochten, behandelt das Finanzamt die Gewinnausschüttungen und die Pachteinnahmen nämlich als steuerpflichtige Einkünfte im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs. Bereits die Mehrheitsbeteiligung genügt für die Annahme einer personellen Verflechtung. Entscheidend für den Erfolg der Restrukturierungsmaßnahme ist daher in aller Regel die Vermeidung einer sachlichen Verflechtung. Von einer solchen wird ausgegangen, wenn der Tochter-GmbH Wirtschaftsgüter – ggf. auch immaterieller Art – zur Nutzung überlassen werden, die ein erhebliches Gewicht für den Betriebsablauf haben, d.h. für die Fortführung des Betriebes notwendig sind oder dem Betrieb das Gepräge geben. Der BFH gibt insoweit wichtige Hinweise für die Gestaltungspraxis, insbesondere für die Gestaltung des Gesellschaftsvertrags von Service-GmbHs: Eine sachliche Verflechtung existiert bspw. nicht schon deswegen, weil die Tochter-GmbH den Namen oder einen Namensbestandteil der gemeinnützigen Körperschaft trägt, solange die GmbH den Namen – wie regelmäßig – auf der Grundlage ihres Gesellschaftsvertrags dauerhaft aus eigenem Recht führt. Auch die Überlassung von Geschäftschancen genügt nicht, wenn der Gesellschaftsvertrag der Tochter-GmbH vergleichbare Tätigkeiten als eigenen Unternehmensgegenstand aufgibt. Bereits die Vorinstanz hatte ferner darauf hingewiesen, dass von der Überlassung wesentlicher Betriebsgrundlagen nicht gesprochen werden kann, wenn die Tochter-GmbH neben den mit den überlassenen Wirtschaftsgütern erzielten Umsätzen in erheblichem Umfang sonstige Umsätze generiert.

Hinweis: Die Restrukturierung einer gemeinnützigen Organisation ist ein feingliedriger Prozess, der nicht nur steuer-/gemeinnützigkeitsrechtliche, sondern daneben auch arbeitsrechtliche und urheber-/lizenzrechtliche Fragen aufwirft. Bei richtiger Gestaltung können die Vorteile durchaus erheblich sein: Die steuerliche Behandlung der Organisation wird optimiert, da keinerlei eigene wirtschaftliche Aktivitäten mehr entfaltet werden, wird der gemeinnützige Status umfassend geschützt. Haftungsrechtlich werden die gemeinnützige Körperschaft und die sie vertretenden Organe aus der Schusslinie genommen. Kommt es zum Haftungsfall (der Fahrdienst verursacht einen Unfall und verletzt Dritte, die Küche serviert verdorbenes Essen, für die Verbandszeitung werden geschützte Bilder aus dem Internet verwendet, etc.), hat hierfür alleine die GmbH einzustehen. Gleichzeitig kann die Service-GmbH, die von einem hauptamtlichen Geschäftsführer geleitet wird, ihre erwerbswirtschaftlichen Aktivitäten ausweiten, das Sponsoring professionell vorantreiben und Leistungen an weitere Personen erbringen. Es werden insgesamt mehr Einnahmen generiert, die an die gemeinnützige Organisation abgeführt und dort zur Förderung der gemeinnützigen Zwecke verwendet werden können. .

Bayerisches LfSt, Schreiben v. 02.11.2010, Az. S 2729.2.1 – 5/2 St 31.
BFH, Urteil v. 25.08.2010, Az. I R 97/09.

 

Stefan Winheller

Stefan Winheller

Rechtsanwalt Stefan Winheller ist auf das Recht der Nonprofit-Organisationen spezialisiert. Er berät und vertritt gemeinnützige Verbände, Wirtschafts- und Berufsverbände, gemeinnützige GmbHs und Genossenschaften sowie Stiftungen und sonstige Nonprofit-Organisationen, insb. auch religiöse Körperschaften.

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