Wer im Rahmen einer Selbstanzeige Kryptotransaktionen mehrerer Jahre aufarbeitet, sieht häufig das folgende Ergebnis: Einige Jahre schließen mit Gewinnen ab, andere aber mit Verlusten. Steuerlich bedeutsam ist in diesem Fall die Frage, ob diese Verluste überhaupt noch berücksichtigt werden können.
Drei verfahrensrechtliche Hürden stehen einer Verlustverrechnung häufig im Weg:
- Das Verlustjahr ist bereits festsetzungsverjährt.
- Dem Steuerpflichtigen wird ein grobes Verschulden dahingehend vorgeworfen, dass er die Verluste nicht schon früher erklärt hat.
- Gewinne und Verluste stehen nicht in einem inneren Zusammenhang.
Die gute Nachricht lautet: Die Hürden lassen sich gelegentlich überwinden.
Verlustjahr entscheidet über die Steuerlast
Ein Anleger erzielt im Jahr 2017 Kryptogewinne in Höhe von 400.000 Euro, die zunächst nicht erklärt werden. Im Jahr 2018 entstehen Verluste von 430.000 Euro; auch diese wurden dem Finanzamt gegenüber nicht erklärt. Erst im Rahmen einer späteren Selbstanzeige werden sämtliche Transaktionen vollständig aufgearbeitet und offengelegt.
Gerade in dieser Konstellation entscheidet das Verlustjahr häufig über den gesamten Fall. Kann der Verlust 2018 noch berücksichtigt werden, eröffnet dies regelmäßig einen Verlustrücktrag nach § 10d EStG. Dadurch reduziert sich nicht nur die Einkommensteuer des Gewinnjahres, sondern zugleich die Höhe einer möglichen Steuerverkürzung.
Aus Sicht des Steuerpflichtigen geht es deshalb nicht darum, die Festsetzung des Verlustjahres zu verhindern, sondern gerade darum, sie zu ermöglichen.
Erste Hürde: Ist das Verlustjahr bereits festsetzungsverjährt?
Bereits an dieser Stelle stellt sich daher die erste strategische Frage:
Wurde für das Verlustjahr keine Einkommensteuererklärung abgegeben, beginnt die Festsetzungsfrist grundsätzlich mit Ablauf des dritten Kalenderjahres nach Entstehung der Steuer (§ 170 Abs. 2 Nr. 1 AO). Für das Jahr 2018 würde die reguläre vierjährige Festsetzungsfrist daher grundsätzlich mit Ablauf des 31.12.2021 beginnen und – unter Annahme der normalen vierjährigen Festsetzungsfrist – mit Ablauf des 31.12.2025 enden. Danach ist eine Berücksichtigung des Verlustes grundsätzlich nicht mehr möglich. Das ist für unseren Ausgangsfall denkbar bitter. Die hohen Verluste aus 2018 sind verloren.
Es ist auch nicht etwa so, dass die verlängerte Festsetzungsverjährungsfrist von 10 Jahren, die für 2017 gilt, auch auf 2018 ausstrahlen würde. Die Festsetzungsverjährung wird nämlich für jedes Veranlagungsjahr separat berechnet. Wenn im Jahr 2017 eine Steuerhinterziehung vorliegt, gilt für dieses Jahr die zehnjährige Festsetzungsfrist. Wenn im Jahr 2018 ein Verlustjahr ohne Steuerhinterziehung vorliegt, gilt für dieses Jahr die reguläre 4-jährige Festsetzungsfrist.
Zweite Hürde: Grobes Verschulden nach § 173 AO
Nehmen wir an, dass das Verlustjahr (hier: 2018) noch nicht festsetzungsverjährt wäre. Selbst in einem solchen Fall verweigern die Finanzämter gelegentlich eine Verlustberücksichtigung – und zwar mit dem Argument, dass die nachträglich bekannt gewordenen steuermindernden Tatsachen (hier: der Verlust aus 2018) grundsätzlich nur berücksichtigt werden können, wenn den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass diese Tatsachen erst nachträglich bekannt wurden.
Gerade bei Kryptowährungen behaupten die Finanzämter gerne, sämtliche Transaktionen seien dem Steuerpflichtigen schließlich schon frühzeitig bekannt gewesen. Er hätte den Verlust daher schon viel früher mitteilen können. Diese Sichtweise greift jedoch häufig zu kurz.
Die steuerliche Aufarbeitung umfangreicher Krypto-Portfolios gehört zu den komplexesten Sachverhalten des Einkommensteuerrechts. Transaktionen verteilen sich regelmäßig über zahlreiche Börsen, Wallets und Blockchains. Hinzu kommen Token-Swaps, Transfers zwischen eigenen Wallets, Staking, Airdrops oder Hard Forks. Erst mit spezieller Auswertungssoftware lassen sich häufig überhaupt belastbare Steuerdaten erzeugen.
Hinzu kommt, dass insbesondere ältere Kryptojahre durch erhebliche Rechtsunsicherheiten geprägt waren. Viele steuerliche Einzelfragen wurden erst Jahre später durch die Verwaltung oder Rechtsprechung konkretisiert.
Ein grobes Verschulden setzt jedoch voraus, dass die erforderliche Sorgfalt in ungewöhnlich hohem Maße verletzt wurde. Je komplexer der Sachverhalt, desto höher liegt die Schwelle für einen solchen Vorwurf. Gerade bei umfangreichen Kryptosachverhalten lohnt es sich daher, dem Vorwurf des Finanzamts, den Steuerpflichtigen treffe ein grobes Verschulden, Paroli zu bieten und argumentativ zu begegnen.
Dritte Hürde: Der sachliche Zusammenhang als Schlüssel zur Verlustrettung
Wenn das grobe Verschulden nicht zu leugnen ist, bleibt meist nur noch eine Rettung: § 173 AO enthält eine für die Praxis äußerst bedeutsame Ausnahme in seinem Absatz 1 Nr. 2, Satz 2. Stehen nämlich die nachträglich bekannt gewordenen steuermindernden Tatsachen (hier: Verlust im Jahr 2018) in unmittelbarem oder mittelbarem Zusammenhang mit steuererhöhenden Tatsachen (hier: Gewinn in 2017), tritt die Frage eines groben Verschuldens in den Hintergrund. Der Gesetzgeber erkennt damit ausdrücklich an, dass wirtschaftlich zusammenhängende Sachverhalte nicht künstlich auseinandergerissen werden sollen.
Gerade bei Kryptowährungen kann dieser Zusammenhang besonders eng sein. Gewinne und Verluste stammen häufig aus:
- derselben Handelsstrategie,
- demselben Portfolio,
- denselben Wallets,
- denselben Börsen,
- und letztlich aus derselben wirtschaftlichen Investitionsentscheidung.
Besonders deutlich zeigt sich dies bei Coin-zu-Coin-Tauschgeschäften. Steuerrechtlich wird ein solcher Tausch zwar in Veräußerung und Anschaffung aufgespalten. Wirtschaftlich handelt es sich jedoch um einen einheitlichen Investitionsvorgang. Entwickelt sich der neu erworbene Coin anschließend negativ, realisiert sich häufig lediglich die Kehrseite derselben Handelsentscheidung, aus der zuvor ein Gewinn entstanden war.
Gerade deshalb lässt sich vertreten, dass Gewinn- und Verlustjahre in vielen Kryptofällen keinen zufälligen Zusammenhang aufweisen, sondern Ausdruck eines einheitlichen wirtschaftlichen Geschehens sind.
Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung ist übrigens nur ein sachlicher Zusammenhang erforderlich, nicht ein steuerrechtlicher oder zeitlicher; die nachträglich bekannt gewordene Tatsache muss sich also nicht in derselben Steuerart oder in demselben Veranlagungszeitraum zugleich steuererhöhend oder steuermindernd auswirken. Es reicht auch ein Zusammenhang zwischen in unterschiedlichen Veranlagungszeiträumen wirksamen Tatsachen aus.
Je enger dieser Zusammenhang dargelegt werden kann, desto stärker wird die Argumentation gegen die Versagung der Verlustberücksichtigung.
Kryptoverluste in der Selbstanzeige richtig berücksichtigen
Im Zusammenhang mit einer Selbstanzeige entscheiden häufig gerade die Verlustjahre über den wirtschaftlichen Ausgang des gesamten Verfahrens. Wer sich ausschließlich auf die Nachversteuerung der Gewinnjahre konzentriert, verschenkt unter Umständen viel Geld.
Festsetzungsverjährung, grobes Verschulden und der sachliche Zusammenhang nach § 173 AO sind keine voneinander isolierten Probleme. Sie bilden vielmehr drei aufeinander aufbauende Verteidigungslinien mit einem gemeinsamen Ziel: die steuerliche Berücksichtigung wirtschaftlich tatsächlich entstandener Verluste zu sichern und dadurch auch die Belastung der Gewinnjahre zutreffend zu korrigieren.
Gerade im Kryptosteuerrecht, das durch komplexe Transaktionsketten und wirtschaftlich eng miteinander verknüpfte Handelsentscheidungen geprägt ist, sollte diese Verteidigungsstrategie frühzeitig in die Aufarbeitung einbezogen werden. Unsere Experten sind Ihnen dabei gerne behilflich.
