Die Einsetzung einer gemeinnützigen Einrichtung zum Erben führt beim Erblasser im Todesjahr nicht zum Sonderausgabenabzug hinsichtlich der Zuwendung infolge des Erbfalls.
Der Abzug von Sonderausgaben führt zur Reduzierung des zu versteuernden Einkommens und ist daher für Steuerpflichtige von großem Interesse. Der Abfluss einer solchen Sonderausgabe ist zeitlich immer dann gegeben, wenn der Steuerpflichtige die wirtschaftliche Verfügungsmacht über das Geld bzw. das geldwerte Gut verliert.
Wenn eine Person eine gemeinnützige Einrichtung zum Erben einsetzt, erfolgt der Vermögensübergang erst zum Zeitpunkt des Todes. Vorher kann der Erblasser weiterhin frei über sein Vermögen verfügen. Der Bestand des Vermögens eines Erblassers ist daher bis zu seinem Todeszeitpunkt veränderlich; eine betragsmäßige Bestimmung des Zugewendeten ist zu einem vorherigen Zeitpunkt nicht möglich.
Zum Zeitpunkt der Verfügung, d.h. zum Todeszeitpunkt, besteht jedoch für den Erblasser keine Einkommenssteuerpflicht mehr, da diese mit dem Tod des Steuerpflichtigen erlischt. Sonderausgaben können aber vom zu veranlagenden Einkommen nur abgezogen werden, wenn eine Steuerpflicht besteht.
Daran ändert im Hinblick auf Stiftungen auch die Vorschrift des § 84 BGB nichts. Wird eine Stiftung erst nach dem Tod des Stifters anerkannt, gilt sie nach dieser Bestimmung im Hinblick auf die Zuwendungen des Stifters an die Stiftung als bereits zu Lebzeiten entstanden. Die Vorschrift fingiert also das Bestehen der juristischen Person „Stiftung“ schon vor dem Tod des Stifters, um es der Stiftung überhaupt zu ermöglichen, als Erbin Vermögen zu erwerben.
Zwar gilt die Fiktion des § 84 BGB hinsichtlich des Beginns der Existenz der Stiftung als juristische Person auch im Steuerrecht, sie hat jedoch keine über den vorgenannten Zweck hinausgehende Bedeutung.
Hinweis: Im Ergebnis ist es äußerst unbefriedigend, dass ein Erblasser steuerlich begünstigt gewesen wäre, hätte er noch „auf dem Sterbebett“ die Banküberweisungen an die gemeinnützigen Organisationen unterschrieben. Praktisch lassen sich derlei Nachteile aber einfach dadurch vermeiden, dass sich der Spender oder Stifter schon frühzeitig über die Verteilung seines Vermögens Gedanken macht und mit dem geplanten gemeinnützigen (finanziellen) Engagement möglichst bereits zu Lebzeiten beginnt.
FG Hamburg, Urteil v. 11.09.2009, Az. 3 K 242/08
Revision anhängig beim BFH, Az. X R 46/09
